Kiedy powstaje obowiązek podatkowy z tytułu udzielenia oprocentowanej pożyczki innemu podmiotowi gospodarczemu oraz sposób wykazania w deklaracji VAT-7 sprzedaży usług wymienionych w par. 64 ust. 1 pkt 2 lit. c rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.03.2002 r?

Urząd Skarbowy Kraków - Podgórze działając na podstawie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz.926 ze zm.) w odpowiedzi na zapytanie Spółki z dnia 29.07.2003 r. (data wpływu do tut. Urzędu 29.07.2003 r.) w sprawie:
1. momentu powstania obowiązku podatkowego z tyt. usług pożyczki,
2. wykazywania w deklaracji VAT-7 sprzedaży usług wymienionych w § 64 ust. 1 pkt 2 lit. crozporządzenia Min. Fin. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wyjaśnia:

ad. 1
W swoim zapytaniu Spółka podaje, że udzieliła oprocentowanej pożyczki innemu podmiotowi gospodarczemu. Obrót z tyt. tej usługi tj. kwotę odsetek wykazuje w deklaracji dla podatku VAT jako sprzedaż zwolnioną od podatku.

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 08.01.1993 r. o podatku od towarów i uług (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.) udzielanie pożyczek jest usługą, której świadczenie podlega przedmiotowemu zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 6 ust. 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi. Jednakże w przypadku pożyczek, ustalenia powstania obowiązku podatkowego nie można rozpatrywać w oderwaniu od postanowień przepisu art. 15 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług. W myśl bowiem tego przepisu, podstawą opodatkowania jest obrót, a obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży towarów, pomniejszona o kwotę podatku należnego.

NSA w swoi wyroku z 29.06.1998 r. sygn. akt I SA/Wr 1676/96 orzekł, że kwotą należną z tytułu udzielonych pożyczek, a tym samym obrotem, a zatem i podstawą opodatkowania podatkiem VAT mogą być tylko uiszczone (zapłacone) odsetki oraz odsetki wprawdzie nieuiszczone, lecz których termin uiszczenia minął.

Zatem w świetle powyższego, zdaniem tut. Urzędu, w przypadku usług pożyczki:
? obowiązek podatkowy powstaje z momentem wykonania usługi, tzn. otrzymania należnych odsetek lub upływu terminu zapłaty odsetek; obowiązek ten będzie powstawał częściowo z momentem otrzymania każdej kwoty odsetek lub z upływem każdego terminu zapłaty odsetek,
? otrzymywanie odsetek powinno być udokumentowane fakturami VAT, bez naliczania podatku (sprzedaż zwolniona),
? jeżeli wykonanie usługi powinno być udokumentowane fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu od dnia wykonania (częściowego wykonania) usługi,
? faktura winna być wystawiona z chwilą otrzymania każdej kwoty odsetek lub z upływem każdego terminu ustalonego do zapłaty odsetek,
? za dzień wykonania usługi należy uznać dzień otrzymania każdej kwoty odsetek lub termin ustalony do zapłaty odsetek,
? udokumentowaną ww. fakturami sprzedaż zwolnioną należy zaewidencjonować w rejestrze sprzedaży i wykazać w deklaracji VAT-7.
Słusznym jest zatem stanowisko Spółki, iż obowiązek podatkowy powstanie z chwilą wystawienia faktury. Jednakże nie później niż w 7 dniu od wykonania usługi.

ad.2
W swoim zapytaniu Spółka podaje, iż świadczyła usługi wymienione w § 64 ust. 1 pkt 2 lit. c rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.03.2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Usługi te opodatkowuje stawką 0% i azuje w deklaracji VAT-7 jako sprzedaż eksportową.

W myśl § 64 ust. 1 pkt 2 lit. c ww. rozporządzenia, usługi w nim wymienione tj. projektowania budowlanego, technologicznego i urbanistycznego, w zakresie rzeczoznawstwa, usług prawniczych świadczonych przez notariuszy, adwokatów i radców prawnych opodatkowane są obniżoną do wysokości 0% stawką podatku. Zgodnie z ww. § 64 ust. 2 i 3 przepisy ust. 1 pkt 2 lit. c stosuje się w przypadku, gdy :
? usługa jest świadczona na rzecz nierezydentów, nie będących podatnikami,
? podatnik posiada dowód, iż należność za wykonaną usługę została zapłacona i przekazana na rachunek bankowy podatnika w banku krajowym w terminie 90 dni od dnia wykonania usługi.

Art. 4 pkt 6 ustawy z dnia 08.01.1993 r. w sprawie podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) wyraźnie precyzuje co rozumie się pod pojęciem eksportu usług. Są to mianowicie usługi wykonywane przez podatnika poza państwową granicą Rzeczypospolitej Polskiej.

Również Rozdział 11 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.03.2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 27, poz. 268 ze zm.) wymienia przypadki sprzedaży traktowanej na równi z eksportem oraz towary i usługi, dla których obniża się stawkę podatku do wysokości 0%.

Przedmiotowe usługi nie zostały przez ustawodawcę zaliczone do przypadków traktowanych na równi z eksportem, zatem traktowanie tych usług przez Podatnika jako eksportu usług jest nieprawidłowe.

Z brzmienia treści ww. § 64 wynika bowiem, że przedmiotowe usługi winny być opodatkowane stawką krajową obniżoną do wysokości 0%.Sprzedaż ta winna być wykazana zarówno w poprzednio jak i aktualnie obowiązującej deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 w poz. 22 tj. sprzedaż w kraju, opodatkowana stawką 0%.