Według stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, podatnik zakupuje towar od kontrahenta holenderskiego, który jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT UE w Holandii. Często część towaru z różnych przyczyn zostaje zwrócona. Na tę okoliczność kontrahent holenderski, wystawia w przetłumaczeniu na język polski notę kredytową, fakturę korygującą. Noty kredytowe/faktury korygujące zostały potrącone z bieżących zobowiązań wobec kontrahenta. Jak powinnam obliczyć różnice kursowe w sytuacji, kiedy nota kredytowa/faktura korygująca została potrącona z faktury bieżącej do zapłaty wobec ww. kontrahenta. (faktura pierwotna została zapłacona w całości)?
Zdaniem podatnika różnice kursowe powinno obliczyć się w następujący sposób :
Faktura pierwotna na 500 Euro- kurs średni NBP : 3 zł, płatność za fakturę : 500 Euro x 4 zł (kurs sprzedaży mojego banku), obliczono różnice kursowe, w czerwcu nastąpił zwrot towaru, na który otrzymałam fakturę korygującą na 100 Euro; -100 Euro x 3 zł (kurs średni historyczny pierwotnej faktury), której płatność potrąciłam sobie z następnej faktury niżej opisanej, ale przy obliczaniu płatności korekty zastosowałam kurs sprzedaży mojego banku z dnia zapłaty pierwotnej faktury: -100 Euro x 4 zł, w tym samym czasie otrzymałam bieżącą fakturę na zakup towarów na kwotę: 1000 Euro; 1000 Euro x kurs średni NBP. W celu wyliczenia różnic kursowych przyjęłam całą wartość faktury bieżącej tj. 1000 Euro, wg bieżącego kursu średniego NBP z dnia wystawienia faktury oraz kursu sprzedaży mojego banku z dnia zapłaty.

Na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursów średnich ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski z dnia poniesienia kosztu. Jeżeli koszty wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich zarachowania i dniem zapłaty występują różne kursy walut, koszty te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu sprzedaży walut z dnia zapłaty, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał ponoszący koszt, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zarachowania kosztów.

Z cytowanych przepisów wynika, że prawo do podwyższenia albo obniżenia kosztów uzyskania przychodów o różnice wynikające z różnych kursów walut pomiędzy dniem faktycznej zapłaty zobowiązań, a dniem zarachowania, istnieje wyłącznie przy efektywnej zapłacie dokonanej w pieniądzu. Wzajemna kompensata wierzytelności polegająca na zaliczeniu jednej wierzytelności na poczet drugiej, zwana również potrąceniem jednej z drugiej, występuje w obrocie prawnym w postaci kompensaty, u której podstaw leży umowa zainteresowanych stron oraz kompensaty opierającej się na przepisach art. 498-505 Kodeksu cywilnego, dokonywanej w drodze jednostronnej czynności prawnej przez jednego z wierzycieli i skutecznej o tyle tylko, o ile są zachowane przesłanki określone w tych przepisach. W wyniku potrącenia nie dochodzi do efektywnej zapłaty dokonanej w pieniądzu. Potrącenie, pomimo iż dotyczy zobowiązań do świadczeń tego samego rodzaju nie prowadzi wiem do ich realizacji, a jedynie do zaliczenia jednej wierzytelności na poczet drugiej. Dochodzi w ten sposób do zaspokojenia wierzyciela i osiągnięcia tym samym celu zobowiązania.

Ze względu na złożoność problematyki obliczania różnic kursowych, sposobu ich księgowania oraz zajęcia stanowiska przez podatnika w formie analizy konkretnego przykładu Naczelnik Urzędu Skarbowego, w celu uniknięcia rozbieżności, udzieli odpowiedzi w formie analizy ww. przykładu :

F-ra 1 z dnia 01.05 kurs 500 Euro x (NBP) 3 zł = 1500 zł

zapłata z dnia 10.05 kurs 500 Euro x (WBK) 4 zł = 2000 zł

różnica kursowa + 500 zł (2000 - 500)

F-ra korygująca z dnia 15.05 na -100 Euro x (NBP) 3 zł = -300 zł (kurs historyczny)

F-ra 2 z dnia 20.05 kurs 1000 Euro x (NBP) 4.5 zł = 4500 zł

Ponieważ potrącenie dotyczy F-ry 2 łączny koszt zarachowania wynosi 4200 (4500 - 300)

zapłata z dnia 25.05 kurs 900 Euro x (WBK) 4.7 zł = 4230 zł różnica kursowa + 30 zł (4230 - 4200)

gdzie: (NBP) oznacza kurs średni z dnia poniesienia kosztu,

(WBK) oznacza kurs sprzedaży walut z dnia zapłaty, ustalony przez bank, z którego usług korzystał ponoszą cy koszt

Sprawdzenie prawidłowości ww. księgowań

koszty zarachowane zapłata różnica kursowa
------ 1500-300 ------ 2000 ---- + 500

----------- 4500 ------ 4230 ----- + 30
_______________________________

----------- 5700 ------ 6230 ---- + 530

Przyjęta przy kompensacie forma wykonania świadczenia jest więc czym innym niż spełnienie świadczenia poprzez zapłatę.

W świetle cytowanego przepisu oraz przedstawionego stanu faktycznego, różnice kursowe powstają jedynie w przypadku płatności dokonywanych drogą faktycznych transferów pieniężnych za pośrednictwem banku i nie powstają przy umownych kompensatach o charakterze stałym. Przeciwny pogląd prowadziłby do uznania za koszty uzyskania przychodów wartości różnic kursowych, naliczonych w jakikolwiek inny sposób niż zostało to określone w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.