Dotyczy stosowania przepisów prawa podatkowego przy umowie zamiany nieruchomości niezabudowanych.

Sygnatura: PDII436/6-2/KK/04
Data: 2004-09-13
Referencje:
Autor: Izba Skarbowa w Opolu
Publikator: -

Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu, umocowany art. 14b § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm. ) uzupełnia , w części dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych, informację udzieloną przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu, pismem z dnia 30 kwietnia 2004 r. nr PM-436/3/04 w zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego przy umowie zamiany nieruchomości niezabudowanych

W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych

Umowa zamiany nieruchomości niezabudowanych podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. "a" ustawy z dnia 9. 09. 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 86, poz.959 ze zm.). Obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych powstaje - zgodnie z art. 3 ust. 1 plot 1 ustawy o PCC - z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy. Podstawę opodatkowania przy umowie zamiany, stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy, stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, od którego przypada wyższy podatek, a stawka podatku wynosi 2% podstawy, w myśl art. 7 ust. 1 pkt 2 lit.a ww. ustawy.
Według stanu prawnego obowiązującego do dnia 30 kwietnia 2004 r. w sytuacji gdy jedna ze stron z tytułu tej czynności, na podstawie odrębnych przepisów, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub gdy zwolniona jest z tego podatku - wtedy korzysta ona ze zwolnienia z podatku od czynności cywilnoprawnych.
Oznacza to, że w przypadku umów zawartych do 30. 04. 2004 r. nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych te czynności (wymienione w art. 1 ww. ustawy ) których dokonanie powoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Dla wyłączenia nie jest istotne przy tym, czy obowiązek podatkowy w VAT przekształci się w zobowiązanie podatkowe w tym podatku, co oznacza że wyłączenie to będzie dotyczyć tych sytuacji , w których stroną czynności cywilnoprawnej będzie podatnik VAT zwolniony podmiotowo, jak również gdy ze zwolnienia w podatku VAT korzystać będzie dana czynność.

Z uwagi na zmianę ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych dokonaną przez art. 143 ustawy z dnia 11. 03. 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 , poz. 535) - informuje się , że od dnia 1 maja 2004 r. nastąpiła istotna zmiana stanu prawnego w zakresie ww. przedmiotowego zwolnienia. Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne , jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z niego zwolniona, z wyjątkiem umów sprzedaży i zamiany zwolnionych z podatku od towarów i usług, których przedmiotem są nieruchomości lub ich części, albo prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Wprowadzona zmiana spowodowała zatem, iż umowy zamiany mające za przedmiot nieruchomość (zgodnie z art. 46 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny grunt jest nieruchomością) zwolnione z podatku od towarów i usług podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych na zasadach ogólnych , nawet w sytuacji gdy chociażby jedna ze stronzawartej umowy będąc z tytułu tej czynności podatnikiem podatku od towarów usług była z niego zwolniona.

Tutejszy organ wskazuje również , iż ownie do art. 4 pkt 1 w zw. z art. 5 ust. 1 ustawy o PCC obowiązek zapłaty podatku ciąży solidarnie na stronach czynności cywilnoprawnych.

Od czynności cywilnoprawnych dokonanych w formie aktu notarialnego płatnikiem podatku jest - w myśl art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy - notariusz.

W zakresie podatku od towarów i usług

Art. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) - zwanej dalej ustawą - stanowi, iż
1. Opodatkowaniu podlega sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
2. Opodatkowaniu podlega również eksport i import towarów lub usług.
3. Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się również do :
1) świadczenia usług oraz przekazania lub zużycia towarów na potrzeby reprezentacji albo reklamy,
2) przekazania przez podatnika towarów oraz świadczenia usług na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników,
3) zamiany towarów, zamiany usług oraz zamiany usługi na towar i towaru na usługę,
3a) wydania towarów lub świadczenia usług w zamian za wierzytelności,
3b) wydania towarów lub świadczenia usług w miejsce świadczenia pieniężnego,
3c) dostarczenia produktów rolnych podstawie umowy kontraktacji,
4) darowizn towarów nie wymienionych w pkt 2,
5) świadczenia usług, o których mowa w ust. 1, bez pobrania należności,
5a) wydania towarów lub świadczenia usług w zamian za czynności nie podlegające opodatkowaniu,
6) towarów, o których mowa w art. 6a.
4. Czynności określone w ust. 1-3 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Zgodnie natomiast z art. 4 ust. 1 ustawy ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach -- rozumie się przez to rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności określonych w art. 2, które wymienione są w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej.

Grunty natomiast nie zostały wymienione jako towary, zatem działki gruntu (nieruchomości gruntowe) nie są towarami w rozumieniu ustawy, a zatem zamiana gruntów nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż ustawodawca nie wymienił tej czynności jako podlegającej opodatkowaniu. Zgodnie bowiem z powołanym art. 2 ust. 3 pkt 3 ustawy opodatkowaniu podlegają zamiany towarów, zamiany usług oraz zamiany usługi na towar i towaru na usługę. Z uwagi na przedstawiony stan prawny zamiana o której piszą Podatnicy nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Stanowisko tut. organu znajduje swoje uzasadnienie w orzecznictwie NSA, m. in. w wyroku z dnia 21 listopada 1996 r. sygn. akt I S.A./Po 292/96, Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Poznaniu stwierdził m.in., iż "Nie są towarami w rozumieniu ustawy z 1993 r. o VAT dzi ałki gruntu (nieruchomości gruntowe), a ich sprzedaż nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT".

Ponadto tut. organ podatkowy informuje, iż przedstawiony stan prawny uległ zmianie począwszy z dniem 1 maja 2004 r. w związku z wejściem w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535).
Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 1 pkt l opodatkowaniu podatkiem od towarów usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają : odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel. Jednocześnie zgodnie z art. 2 pkt 6 powołanej ustawy ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Uznać należy zatem, iż przedmiotowa transakcja należy do katalogu czynności opodatkowanych podatkiem VAT po dniu 30 kwietnia 2004 r., na podstawie regulacji zawartych w ww. ustawie z dnia 11 marca 2004 r., ponieważ spełnione zostały ustawowe przesłanki, tj. następuje odpłatna dostawa towarów, gdyż grunty są towarami w rozumieniu ww. ustawy, a także dostawa ta jest odpłatna, ponadto następuje przeniesienie prawa do dysponowania towarem (gruntem) jak właściciel.

Ponadto informuje się, że zgodnie z art. 15 ust. 1 powołanej ustawy o VAT z dnia 11 marca 2004 r. podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizy e, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z powyższego wynika, iż strony umowy nie będą występowały w przedmiotowej transakcji jako podatnicy podatku od towarów i usług, gdyż nie mieszczą się w ustawowej definicji zawartej w ww. art. 15 ust. 1 ww. ustawy, tzn. będą korzystać ze zwolnienia podmiotowego.

Powyższe stanowisko, jest zgodne również z art. 2 pkt 2 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej : ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC), który stanowi, iż następujące czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej : dostawa towarów i świadczenie usług wykonywane za wynagrodzeniem na terytorium kraju przez podatnika występującego w takim charakterze. Powyższe oznacza, iż opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej nie podlega dostawa towarów lub świadczenie usług wykonywane przez podmioty nie będące podatnikiem, względnie nie występujący w charakterze podatnika w odniesieniu do danej czynności. W opinii tut. organu podatkowego powyższy zapis będzie miał również zastosowanie w przedmiotowej sprawie, bowiem strony umowy nie występują w charakterze podatników stosunku rzedmiotowej transakcji.
Stanowisko to znajduje swoje uzasadnienie w orzeczeniu Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-291/92 pomiędzy Finanzamt Ulzen a Dieter Armbrecht (Niemcy). W sprawie tej podatnik podatku od wartości dodanej dokonał sprzedaży budynku wykorzystywanego w części do celów prowadzenia działalności gospodarczej, do części natomiast na zaspokojenie prywatnych potrzeb mieszkaniowych. Trybunał stwierdził m.in., iż "jeśli podatnik w rozumieniu artykułu 2(1) VI Dyrektywy sprzedaje majątek, którego część przeznaczył na cele inne niż związane z prowadzoną działalnością, i którą to część zarezerwował na potrzeby osobiste, w odniesieniu do sprzedaży tej części nie występuje on jako podatnik.
Transakcja taka nie podlega zatem opodatkowaniu VAT".

Niezależnie informuje się, iż zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy zwalnia się z podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczonych pod zabudowę. Powyższe powoduje, iż transakcja ta będzie również korzystała ze zwolnienia podmiotowego z podatku od towarów i usług, bowiem, jak wynika z wniosku, przedmiotowe grunty nie są zabudowane, stanowią tereny rolne, a także nie są przeznaczone pod zabudowę.

Podsumowując powyższe wywody - w związku z realizacją przedmiotowej transakcji nie dojdzie do powstania obowiązku w podatku od towarów i usług.

W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) - ź łem przychodów jest odpłatne zbycie :
a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,
jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
W przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zmiany. Przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw majątkowych, o których mowa powyżej - zgodnie z przepisem art. 19 ust. 2 ww. ustawy - jest wartość nieruchomości lub prawa zbywalnego w drodze zamiany.
W myśl art. 28 pkt 2 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek od uzyskanego przychodu ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10 % uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.
W terminie płatności podatku podatnik jest obowiązany złożyć deklarację według ustalonego wzoru.

Jednocześnie zgodnie z przepisem art. 21 ust. l pkt 32a ww. o podatku dochodowym od osób fizycznych - wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z zamiany :
a) budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, lub udziału w tych prawach,
c) gruntu, udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z budynkiem lub lokalem wymienionym w lit. a,jeżeli przedmiotem zamiany są wyłącznie znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości i prawa wymienione w lit. a - c.

Ponadto zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 b zwolnione są również przychody z zamiany rzeczy lub praw, innych niż wymienione w pkt 32 a, jeżeli z tytułu jednej umowy nie przekraczają kwoty 2.280,00 zł.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz przytoczone przepisy należy stwierdzić, że przychody uzyskane z zamiany działek nabytych w latach 2000 - 2001, jeżeli z tytułu jednej umowy nie przekroczą kwoty 2.280,00 zł, są wolne od zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu zbycia, natomiast zbycie dziatek nabytych w roku 1993 nie podlega opodatkowaniu bowiem stanowią one własność dłużej niż 5 lat.

Jednocześnie informuje się, że w przypadku zamiany działek pięcioletni okres powodujący zwolnienie uzyskanego dochodu od zryczałtowanego podatku dochodowego należy liczyć od końca roku, w którym miała miejsce zamiana działek, bowiem skutkiem prawnym zawartej umowy zamiany, zgodnie z art. 603 Kodeksu Cywilnego jest przeniesienie własności na każdą ze stron, w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Zawarcie umowy notarialnej o zamianie działek jest równoznaczne z nabyciem prawa własności tych działek.

Niniejszej odpowiedzi udzielono w oparciu o aktualny stan prawny oraz stan faktyczny przedstawiony w zapytaniu.

Polecamy: